23/09/2022 - Nullità per difetto di motivazione dell'avviso di liquidazione ed irrogazione di sanzioni per le imposte di registro, ipotecaria e catastale

Intitolazione:

Nullità per difetto di motivazione dell'avviso di liquidazione ed irrogazione di sanzioni per le imposte di registro, ipotecaria e catastale

Massima:

Nel corso del processo tributario, l'Ufficio accertatore non può modificare, cambiare od integrare la motivazione dell'atto impositivo, oggetto di impugnazione, in quanto le ragioni poste a base dell'atto impositivo definiscono i confini del giudizio tributario. L'ufficio finanziario, restandone le contestazioni adducibili in sede contenziosa circoscritte dalla motivazione dell'avviso di accertamento, non può porre a base della propria pretesa ragioni diverse o modificare, nel corso del giudizio, quelle definite dalla motivazione suddetta. La difesa del ricorrente si concentra su quanto illustrato nella motivazione dell'atto impositivo oggetto di impugnazione, individuando per definizione i presupposti di fatto e di diritto alla base dell'imposizione tributaria, la conoscenza dei quali è necessaria al contribuente per poter strutturare la sua difesa durante il processo tributario. L'obbligo di idonea e completa motivazione mira a garantire al contribuente il pieno ed immediato esercizio delle sue facoltà difensive nella fase del giudizio di impugnazione, le quali, se non correttamente esplicitate, non possono essere successivamente integrate, atteso che in tal modo risulterebbe illegittimamente compromesso il diritto di difesa. Tanto in ragione della natura impugnatoria del processo tributario.

Testo:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Avverso la sentenza n. XXX/XX/21, pronunciata l'XXXX 2021 e depositata il 22 XXXXX 2021 della Commissione Tributaria Provinciale di Foggia, relativa al ricorso riunito R.G.R. n. 1XXX/2019 (ricorsi riuniti R.G.R. n. XXX/2019, R.G.R. n. XXX/2019 e R.G.R. n. XX/2019) concernente i distinti ricorsi presentati dalla sig.ra XXX XXXX, avverso l'avviso di liquidazione dell'imposta e irrogazione delle sanzioni n. 19/1T/0XXXX000/P001 (R.G.R. n. XXXX/2019), dal sig. XXXX XX XXX, avverso l'avviso n. 19/1T/00XXXX/000/P002 (R.G.R. n. XXX/2019) e dalla sig.ra XXXXXX XXXX, avverso l'avviso n. 19/1T/0XXXX/000/P003 (R.G.R. n. XX/2019), tutti emessi dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Foggia, Ufficio Territoriale di San Severo e relativi all'imposta di registro terreni afferente al contratto di compravendita di cui a rogito del Notaio dott.ssa XXXX XXXX, rep. XXXX e racc. XXXX, registrato in San Severo (FG) in data 7 marzo 2019 al n XXXX Mod.1T, che ha rigettato i citati ricorsi riuniti compensando le spese, è stato presentato appello con il quale, ritenuta illegittima la sentenza de quo, ne chiedono la riforma totale con vittoria delle spese di giudizio.

Si è costituita la Direzione Provinciale di Foggia dell'Agenzia delle Entrate che insiste invece sulle legittimità della motivazione sia degli avvisi di accertamento che della sentenza impugnata di cui ne chiede la conferma con la condanna alle spese del doppio grado di giudizio.

Con memorie illustrative le parti appellanti contestano le controdeduzioni depositate dall'Ufficio finanziario ed insistono per la riforma della sentenza de quo.

Nell'odierna trattazione della controversia, la Commissione sentite le parti costituite ed il relatore, riserva la causa per la decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

In data 5 marzo 2019 la sig.ra XXXXXX nella qualità di parte venditrice e i sig.ri XXXX XXXXX, nella qualità di parte acquirente la nuda proprietà e il sig. XXXX XXXX, nella qualità di parte acquirente dell'usufrutto vitalizio, stipulavano, in Vico del Gargano (FG), a rogito del Notaio dott.ssa XXX XXXX, rep. XXXX e racc. XXXXX, il contratto di compravendita mediante cui si trasferiva la proprietà e si costituiva l'usufrutto vitalizio sui beni di un fabbricato rurale semidiruto, dalla superfice di circa 45 mq, con pertinenziale terreno agricolo precisando che "lo stesso fabbricato è in corso di ristrutturazione, in virtù di Segnalazione Certificata di Inizio Attività n. XXX, presentata al Comune di Vico del Gargnano in data XXXX 2018, e specularmente, la parte acquirente si premuniva di dichiarare all'art. 5 del Contratto de quo che il terreno agricolo, anche ai fini fiscali, costituiva pertinenza esclusiva del fabbricato rurale oggetto di compravendita.

Sul piano fiscale, all'art. 10 del suddetto contratto di compravendita, parte acquirente dichiarava la sussistenza delle condizioni previste dalla legge n. 549 del 28 dicembre 1995, ss. mm. ed ii., chiedendosi l'applicazione, per determinare l'imposta di registro, dell'aliquota del 2%, relativa alle c.d. agevolazioni prima casa, di cui all'art. 4 1, Tariffa Parte I allegata al Tur.

Con avvisi di liquidazione formalmente distinti ma che si formano unicamente sull'identico presupposto, la Direzione Provinciale di Foggia dell'Agenzia delle Entrate contestava l'applicazione dell'aliquota del 2%, relativa alle c.d. agevolazioni prima casa, di cui all'art. 4 1, Tariffa Parte I allegata al Tur atteso che detto trasferimento non avrebbe potuto beneficiare del regime fiscale agevolato con aliquota al 2% che invece andrebbe assoggettato all'aliquota del 15%, applicata sul prezzo/corrispettivo di euro 45.000,00, poiché mediante il Contratto di compravendita si sarebbe realizzato un mero trasferimento di terreni agricoli: "…come da risultanze dei servizi catastali ") e conseguentemente l'imposta veniva riliquidata in euro 6.750,00 dedotto quanto già versato.

Nel ricorso introduttivo i contribuenti eccepivano In via principale sia illegittimità e nullità dell'atto impugnato per violazione e falsa applicazione dell'art. 3 della l. 241/1990 e dell'art. 7 della l. 212/2000 illegittimità ed erroneità della motivazione dell'atto impositivo che illegittimità e nullità dell'atto per violazione e falsa applicazione dell'art. 23, comma 3, Tur, dell'art. 1, comma 2, Tariffa Parte I allegata al Tur, dell'art. 1, nota II bis, Tariffa Parte I allegata al Tur e degli artt. 817 e 818 c.c, mentre in via subordinata l'illegittimità dell'atto impugnato per violazione dell'art. 1, comma 3, Tariffa Parte I allegata al Tur per erroneità nella determinazione del prezzo/corrispettivo imponibile su cui è stata applicata l'aliquota del 15%.

Con l'atto di appello proposto i contribuenti hanno rilevato come il Giudicante di prime cure abbia, da un lato, reso una pronuncia che si pone in frontale contrasto con la corretta interpretazione dell'obbligo di motivazione degli atti impositivi - come ricostruito dalla granitica giurisprudenza della Corte di Cassazione - e, dall'altro, abbia del tutto omesso di pronunciarsi tanto sull'erroneità dell'originaria motivazione degli atti impositivi, quanto sull'illegittima modifica della stessa nel corso del giudizio.

Quanto al primo motivo di impugnazione questo giudice dell'appello ritiene infondate le ragioni relative all'obbligo di motivazione degli atti impositivi atteso che sia dal ricorso introduttivo che dalle ampie argomentazioni dell'appello e delle successive memorie, i contribuenti hanno ben compreso le ragioni addotte dall'Ufficio a supposto degli atti impositivi, riconoscendo implicitamente le motivazioni di tali atti.

In relazione, invece, al corretto assoggettato a tassazione agevolata sia l'immobile oggetto di trasferimento, sia il relativo terreno pertinenziale, ricorrendo tutti le condizioni per l'applicazione dell'agevolazione cd. "prima casa", questo giudice dell'appello ritiene fondate le dedotte eccezioni sia in merito all'illegittimità degli atti impugnati che alla circostanza che il Collegio di primi cure abbia del tutto omesso di pronunciarsi tanto sull'erroneità dell'originaria "motivazione" degli atti impositivi, quanto sull'illegittima modifica "postuma" della stessa.

Tali omissioni risultano assolute, in quanto non si trova alcuna traccia di tali, autonomi, rilievi - oltre che nei motivi della decisione - nemmeno nella parte narrativa della pronuncia, in cui il Giudicante si limita ad affermare che gli atti impositivi erano stati impugnati per "mancanza della motivazione".

Nei ricorsi introduttivi, infatti, si era dimostrata la risolutiva erroneità della motivazione alla base dell'avviso, nella misura in cui quest'ultima era unicamente basata sull'affermazione secondo la quale "…l'atto in questione realizza la vendita solo di terreni agricoli, così come da risultanze dei servizi catastali", erroneità che emerge sia dalla mera lettura del contratto di compravendita nella parte in cui la parte venditrice cedeva una "porzione di fabbricato rurale, semidiruto ... attualmente in corso di ristrutturazione, con pertinenziale terreno agricolo, sia delle risultanze catastali, così come attestate dalle visure prodotte in sede di ricorso.

Inoltre, mentre negli atti originari la revoca dell'agevolazione prima casa era, come detto, unicamente basata sul presupposto - dimostratosi appunto erroneo - della sola cessione di terreni agricoli, nelle controdeduzioni invece l'Ufficio ha incentrato le proprie difese sulla mancanza dell'elemento oggettivo della pertinenzialità dei terreni rispetto al fabbricato, arrivando financo a insinuare che le parti avrebbero simulato detto requisito apprendendo soltanto in tale sede che, nell'ottica dell'Ufficio, il fabbricato sarebbe addirittura pertinenza del terreno, e non il contrario.

A tale proposito si richiama il costante insegnamento della Corte di Cassazione, secondo il quale anche in materia di agevolazioni fiscali "l'Ufficio accertatore non può modificare e/o integrare il presupposto della propria pretesa originariamente contenuta nell'accertamento, poiché è solo tale motivazione che delimita i confini della lite (Cass. n. 6103 del 2016), atteso che le ragioni poste a base di un atto impositivo non possono essere oggetto di modifica e/o di integrazione durante la fase contenziosa, in quanto la difesa del ricorrente si concentra su quanto illustrato nella motivazione" (Cass. civ. Sez. V, Sent., 31 gennaio 2018, n. 2382; conformi, ex multis, Cass. civ. Sez. VI - 5, Ord., 14 luglio 2020, n. 14931; Cass. civ. Sez. V, Sent. 18 febbraio 2020, n. 4070; Cass. civ, Sez. VI, Ord. 21 maggio 2018, n. 12400; Cass. civ. Sez. V, Sent., 12 ottobre 2018, n. 25450).

Tale doglianza non è stata in alcun modo presa in considerazione dal Collegio di prime cure e da tale determinante vizio deriva, dunque, l'illegittimità tanto della pronuncia quanto degli avvisi di liquidazione dell'imposta e di irrogazione delle sanzioni in oggetto.

La controvertibilità delle questioni trattate costituiscono ragioni eccezionali per disporre l'integrale compensazione delle spese.

P.Q.M.

La Commissione accoglie l'appello. Spese compensate.