24/04/2019 - Gli albergatori sono agenti contabili: ultimo orientamento della Corte dei Conti
Gli albergatori sono agenti contabili: ultimo orientamento della Corte dei Conti
di Federico Gavioli - Dottore commercialista, revisore legale e giornalista pubblicista
La Corte dei Conti, sezione riunite, con la sentenza n. 10, del 2 aprile 2019, ha fornito interessanti chiarimenti in merito all'obbligo di resa del conto giudiziale a carico dei soggetti che incassano l'imposta di soggiorno.
In particolare le Sezioni riunite si sono pronunciate a seguito di un sollecito da parte della sezione emiliana della Corte dei Conti. Quest'ultima con deliberazione del 2018, ha rimesso al Presidente della Corte dei Conti - Sezioni riunite - gli atti relativi ad un parere richiesto dal Sindaco di Bologna in ordine al regime fiscale dell'imposta di soggiorno, istituita dall'art. 4, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, il quale dispone che "i comuni capoluogo di provincia, le unioni di comuni nonché i comuni inclusi negli elenchi regionali delle località turistiche o città d'arte possono istituire, con deliberazione del consiglio, un'imposta di soggiorno a carico di coloro che alloggiano nelle strutture ricettive situate sul proprio territorio".
La richiesta di parere concerne il permanere, o meno, dell'obbligo della resa di conto giudiziale da parte dei soggetti che incassano i canoni o corrispettivi del soggiorno (gestore della struttura ricettiva, soggetto che esercita attività di intermediazione immobiliare, soggetto che gestisce portali telematici), dopo l'emanazione dell'art. 4, comma 5-ter, D.L. 24 aprile 2017, n. 50, convertito con modificazioni dalla L. 21 giugno 2017, n. 96, che ha disciplinato le cosidette "locazioni brevi".
La norma dispone che "il soggetto che incassa il canone o il corrispettivo, ovvero che interviene nel pagamento dei predetti canoni o corrispettivi, è responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno di cui all'art. 4, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, e del contributo di soggiorno di cui all'art. 14, comma 16, lett. e), D.L. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 30 luglio 2010, n. 122, nonché degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale".
Secondo quanto rappresentato dal Sindaco di Bologna, la suddetta disciplina avrebbe innovato la normativa dell'imposta di soggiorno, individuando nel soggetto che incassa il canone o il corrispettivo, il responsabile del pagamento dell'imposta, adottando una soluzione già sperimentata per l'imposta di sbarco prevista dal comma 3-bis, del medesimo D.Lgs. n. 23 del 2011.
Ciò premesso il Comune di Bologna ha chiesto se, in considerazione della qualifica di "responsabile del pagamento dell'imposta'' contenuta nel menzionato art. 4, comma 5-ter, D.L. n. 50 del 2017, debba ritenersi tuttora sussistente l'obbligo di resa del conto giudiziale a carico dei soggetti che incassano direttamente i canoni o i corrispettivi del soggiorno.
Peculato per l'albergatore che non versa le imposte di soggiorno nelle casse del Comune
Sull'argomento si segnala che la Corte di Cassazione, sezione penale, con la sentenza n. 6130, del 7 febbraio 2019, ha rigettato il ricorso di un albergatore avverso la sentenza di condanna della Corte di appello; per i giudici di legittimità è confermata la condanna per il delitto di peculato nei confronti di un albergatore che ometteva di riversare al Comune l'imposta di soggiorno riscossa ai clienti. La questione della configurabilità del reato di peculato nel caso di appropriazione da parte del gestore di una struttura alberghiera o ricettiva residenziale delle somme riscosse a titolo di imposta di soggiorno, per conto dell'ente comunale, è stata già affrontata da recenti orientamenti della Suprema Corte, dai quali non vi è motivo per discostarsi (Cfr. Cass. pen. n. 53467 del 25 ottobre 2017; Cass. pen. n. 32058 del 17 maggio 2018).
Nel caso in esame la Cassazione nel ricostruire la normativa di riferimento ha evidenziato che, con riferimento ai profili soggettivi, è stato evidenziato dalla Suprema Corte di Cassazione che l'unico obbligo previsto dall'art. 4, D.Lgs. n. 23 del 2011, in capo al soggetto passivo dell'imposta di soggiorno, ossia dell'ospite della struttura ricettiva, è quello del pagamento dell'imposta, non essendo infatti previsto a suo carico alcun obbligo dichiarativo proprio in virtù dell'intervento del gestore della struttura ricettiva.
L'incaricato o responsabile della riscossione del tributo svolge un'attività ausiliaria nei confronti dell'ente impositore ed oggettivamente strumentale rispetto all'esecuzione dell'obbligazione tributaria, la quale, per l'appunto, comporta l'incasso delle somme spontaneamente versate dal soggetto passivo e il conseguente obbligo di riversarle all'ente impositore di competenza.
La qualifica assunta dai gestori delle strutture ricettive esula dall'ambito della responsabilità d'imposta, sicché il gestore è un terzo rispetto all'obbligazione tributaria ed il suo coinvolgimento avviene ad altro titolo, ossia quale destinatario di obblighi formali e strumentali all'esazione del tributo comunale.
Ne discende che il rapporto tributario intercorre esclusivamente tra il Comune (come soggetto attivo) e colui che alloggia nella struttura ricettiva (soggetto passivo), mentre il Comune si rapporta con il gestore non come soggetto attivo del rapporto tributario, bensì quale destinatario giuridico delle somme incassate dal gestore a titolo di imposta di soggiorno, nell'ambito di un rapporto completamente avulso dal rapporto tributario, sebbene ad esso funzionalmente orientato e correlato.
Il quadro normativo di riferimento si completa con il necessario richiamo alla norma generale sancita dagli artt. 74, comma 1, R.D. 18 novembre 1923, n. 2440 e 178, R.D. n. 827 del 1924, i cui principii sono peraltro ribaditi nel T.U.E.L. n. 267 del 2000, che, in particolare, all'art. 93, comma 2, recita: "il tesoriere ed ogni altro agente contabile che abbia maneggio di pubblico denaro o sia incaricato della gestione dei beni degli enti locali, nonché coloro che si ingeriscano negli incarichi attribuiti a detti agenti devono rendere il conto della loro gestione e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei Conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti".
Si tratta di un principio generale dell'ordinamento, senza alcuna eccezione di carattere settoriale, che trova conferma anche nel D.Lgs. n. 118 del 23 giugno 2011, entrato in vigore dal 10 agosto 2011, che nel dettare "Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni degli Enti locali e dei loro organismi", nell'allegato n. 4/2, al punto 4.2, introdotto con il D.Lgs. n. 126 del 2014, dispone espressamente che: "Gli incaricati della riscossione assumono la figura di agente contabile e sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei conti, a cui devono rendere il conto giudiziale. Agli stessi obblighi sono sottoposti tutti coloro che, anche senza legale autorizzazione, si ingeriscono di fatto, negli incarichi attribuiti agli agenti anzidetti.".
L'analisi delle Sezioni riunite
I giudici contabili emiliano romagnoli, con riferimento al dubbio sollevato dal Sindaco di Bologna, hanno prospettato due possibili e contrapposte tesi interpretative; secondo una prima opzione si può ritenere che la nuova disposizione faccia riferimento unicamente alla fattispecie delle locazioni brevi e non alle prestazioni alberghiere, che pure danno luogo all'applicazione dell'imposta di soggiorno. La seconda tesi, viceversa, individua nel citato comma 5-ter, una nuova disciplina generale dell'imposta di soggiorno, in forza della quale sarebbe sempre responsabile del tributo in questione il gestore della struttura ricettiva che riscuote o l'eventuale intermediario. E ciò, sia nell'ipotesi di attività imprenditoriale di carattere alberghiero, sia nell'ipotesi di locazione breve riferita a soggetto non imprenditore.
Ne deriverebbe, secondo questa interpretazione, che l'intero sistema di riscossione e contabilizzazione del tributo sarebbe stato attratto nel regime del responsabile d'imposta, soggetto che risponde del pagamento del tributo solidalmente con il contribuente obbligato principale, con diritto di rivalsa nei suoi confronti (come nel caso del notaio o dello spedizioniere), secondo la disciplina definita nell'art. 64, comma 3, D.P.R. n. 600 del 1973.
I giudici contabili delle Sezioni riunite osservano che nella fattispecie in esame la questione di massima, è stata prospettata in relazione alla richiesta di parere formulata da un ente locale e, quindi, nell'esercizio della funzione consultiva attribuita, ai sensi dell'art. 7, comma 8, L. 5 giugno 2003, n. 131, alla competenza delle sezioni regionali di controllo.
La Corte dei Conti a Sezioni riunite con la sentenza n. 10 del 2019, dichiarano inammissibile la questione, decidendo per rimandare al Presidente della Corte perché valuti se rimetterla alla Sezioni riunite stesse in sede di controllo o alla Sezione Autonomie.
In particolare nella sentenza oggetto del presente commento, la Corte riporta il parere della Procura contabile la quale afferma che " i soggetti passivi del rapporto tributario sono esclusivamente coloro che alloggiano nelle strutture ricettive, mentre l'albergatore, essendo incaricato della riscossione, possiede la qualifica di agente contabile e, in quanto tale, è tenuto alla resa del conto giudiziale e sottoposto al controllo del giudice contabile". La Procura contabile osserva, inoltre, che "una diversa soluzione contrasterebbe con le regole di contabilità, consentendo a coloro che ricevono comunque somme di spettanza di enti pubblici di sottrarsi agli obblighi di rendicontazione e versamento degli introiti".
Corte dei Conti, Sezione riunite, sentenza 2 aprile 2019, n. 10
